АУДИТ-БЮРО

Архив автора

Вопрос: Из-за извержения вулкана в Исландии и отмены многими авиакомпаниями авиарейсов руководитель организации вынужден был перенести свою служебную командировку в г. Калининград на более поздний срок. Приобретенные заранее авиабилеты (туда и обратно) не удалось сдать в кассу и получить уплаченные за них деньги, так как тариф не предусматривает возможности их возврата. Вправе ли организация учесть расходы на покупку неиспользованных авиабилетов при расчете налога на прибыль?

Ответ: В данном случае служебная командировка не состоялась и была перенесена на более поздний срок по независящим от организации обстоятельствам. Если цель этой командировки изначально была связана с деятельностью, направленной на получение дохода, то организация может признать в налоговом учете расходы, осуществленные в связи с отмененной командировкой.

В целях налогообложения могут быть учтены только обоснованные и документально подтвержденные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ). Значит, организации необходимо оформить приказ (распоряжение) руководителя о переносе командировки на более поздний срок с указанием причины, по которой она не состоялась (извержение вулкана, повлекшее перебои в авиасообщении и отмену авиарейса, на который был приобретен билет).

Кроме того, факт отмены авиарейса должен быть подтвержден соответствующей справкой авиакомпании или иным подобным документом. Как правило, если авиабилет продается без права возврата или обмена, непосредственно на бланке билета ставится штамп «Без права возврата или обмена». Если такой отметки на авиабилете нет, а тариф все равно не предусматривает возможности вернуть билет в кассу и получить уплаченные за него деньги, понадобится справка от авиакомпании о том, что билет не подлежит возврату. Такая же справка необходима и в том случае, если был приобретен электронный билет.

Дополнительным подтверждением расходов по отмененной командировке могут служить письменные объяснения работника об отмене рейса и невозможности сдать билеты в кассу.

Товары с истекшим сроком годности

В организациях торговли нередки ситуации, когда товар не реализован, а срок его годности истек. Как известно, продажа товара по истечении срока годности запрещена. Такие товары должны быть изъяты из продажи и уничтожены. Расходы на уничтожение товаров с истекшим сроком годности не учитываются в целях налогообложения прибыли по следующим причинам.

Все расходы организации должны соответствовать требованиям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ. То есть быть обоснованными (экономически оправданными) и документально подтвержденными, а также произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В случае утилизации (списания) товаров с истекшим сроком годности затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 07.05.2010 № 03-03-06/1/315). Кроме того, данные затраты не могут признаваться в расходах на основании положений статьи 320 НК РФ, которая устанавливает порядок определения расходов по торговым операциям. Согласно этой статье стоимость приобретенных товаров включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, после продажи таких товаров. Поскольку названная норма в рассматриваемом случае не выполняется, стоимость ликвидируемых товаров в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, не включается.

Потери сверх норм естественной убыли

Деятельность организаций, особенно торговых, как правило, не обходится без различных потерь. Например, это может быть порча товаров в результате хранения, повреждения упаковки и по другим причинам, а также потери сверх норм естественной убыли и боя в магазинах самообслуживания, включая мелкое воровство покупателей. Часто такие потери превышают допустимые нормы.

Потери в пределах установленных норм учитываются в материальных расходах, принимаемых при исчислении налога на прибыль в соответствии с подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ. Также к материальным расходам приравниваются и потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ. Признание в материальных расходах потерь МПЗ сверх норм естественной убыли, в том числе в магазинах самообслуживания, данной нормой не предусмотрено.

В то же время в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются:

• расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц;
• убытки от хищений, виновники которых не установлены.

Причем факт отсутствия виновных лиц в обязательном порядке должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (письмо Минфина России от 28.04.2010 № 03-03-06/1/300).

Неиспользованные отпуска работников

Согласно пункту 7 статьи 255 НК РФ в расходы на оплату труда при исчислении налога на прибыль включаются, в том числе, расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством. Порядок применения этой нормы на практике вызывает вопросы, так как сложно определить, расходы на какие именно отпуска уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с названным пунктом. В частности, можно ли применять данную норму, если отпуск работнику не предоставлялся в течение нескольких лет.

Основным нормативно-правовым актом, который регулирует порядок предоставления работникам отпусков, является Трудовой кодекс. В статье 114 ТК РФ сказано, что работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка.

В исключительных случаях, когда предоставление отпуска работнику в текущем рабочем году может неблагоприятно отразиться на нормальном ходе работы организации, допускается с согласия работника переносить отпуск на следующий рабочий год. При этом отпуск должен быть использован не позднее 12 месяцев после окончания того рабочего года, за который он предоставляется.

Если выполнены эти условия — отпуск соответствует законодательству и, следовательно, расходы по нему учитываются для целей исчисления налога на прибыль организаций.

Статья 124 ТК РФ запрещает не предоставлять работнику ежегодный оплачиваемый отпуск в течение двух лет подряд. Если работник не имел возможности своевременно уйти в отпуск (по производственным причинам), у организации сохраняется обязанность предоставить ему все неиспользованные оплачиваемые отпуска. Ежегодные отпуска за предыдущие рабочие периоды могут предоставляться либо в рамках графика отпусков на очередной календарный год, либо по соглашению между работником и работодателем. В течение календарного года работник вправе использовать несколько отпусков за разные рабочие годы.

Поскольку организация-работодатель согласно трудовому законодательству обязана предоставить работнику отпуска за предыдущие годы, расходы на оплату труда, сохраняемую за работником на время такого отпуска, организация вправе включить в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, на основании пункта 7 статьи 255 НК РФ (письмо Минфина России от 13.05.2010 № 03-03-06/4/55).

Санаторно-курортное лечение

Многие работодатели предоставляют своим работникам так называемый социальный пакет. В рамках этого соцпакета они заключают со страховыми медицинскими организациями договоры добровольного страхования, в соответствии с которыми осуществляется, в том числе, санаторно-курортное лечение застрахованных работников.

При учете в целях налогообложения расходов на уплату страховых взносов по таким договорам нужно помнить следующее.

Статьей 1 Закона РФ от 28.06.1991 года № 1499-1 «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации» установлено, что добровольное медицинское страхование осуществляется на основе программ добровольного медицинского страхования и обеспечивает гражданам получение дополнительных медицинских и иных услуг сверх установленных программами обязательного медицинского страхования. Перечень услуг, предоставляемых на основании этого закона, является открытым.

Следовательно, если программой добровольного медицинского страхования предусмотрено санаторно-курортное лечение, то платежи (взносы) по договорам добровольного личного страхования работников, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов и санаторно-курортного лечения застрахованных лиц, могут учитываться для целей налогообложения прибыли согласно пункту 16 статьи 255 НК РФ. В нем сказано, что к расходам на оплату труда относятся, например, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ на ведение соответствующих видов деятельности. При этом договор добровольного личного страхования работников должен содержать виды лечебно-профилактической помощи (медицинских услуг) и быть заключенным на срок не менее одного года.

Платежи (взносы) по указанным вышедоговорам включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6% от суммы расходов на оплату труда (письмо ФНС России от 19.04.2010 № ШС-37-3/147).

Расходы на обслуживание клиентов

В некоторых организациях согласно внутренним нормативным актам установлено, что клиентам, ожидающим обслуживания, предлагаются кофе, чай и т. д. Считая расходы на приобретение этих продуктов питания представительскими, налогоплательщики незаконно учитывают их в целях налогообложения прибыли на основании пункта 2 статьи 264 НК РФ.

К представительским расходам относятся затраты налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.

Таким образом, речь идет, например, о расходах на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение по доставке этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, а также оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий. К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Затраты на приобретение продуктов питания для клиентов, ожидающих обслуживания, не соответствуют положениям пункта 2 статьи 264 НК РФ и не могут быть учтены в составе представительских расходов при исчислении налога на прибыль (письмо Минфина России от 12.05.2010 № 03-03-06/1/327)

Замена ЕСН страховыми взносами

На основании Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ) с 2010 года организации вместо ЕСН уплачивают страховые взносы в ПФР, ФОМС и ФСС России. В связи с этим изменена редакция пункта 1 статьи 318 НК РФ.

Так, помимо расходов на обязательное пенсионное страхование, с 2010 года к прямым расходам могут быть отнесены расходы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, а также обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Аналогичные поправки внесены в абзац 2 пункта 1, абзац 3 пункта 3 и абзац 1 пункта 4 статьи 324.1 НК РФ. Указанные выше расходы на уплату страховых взносов учитываются также при формировании резерва предстоящих расходов на оплату отпусков и резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет.

В налоговом учете суммы страховых взносов, подлежащих уплате в государственные внебюджетные фонды, учитываются в составе прочих расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Налоговую базу по налогу на прибыль уменьшают все страховые взносы, включая и те, которые начислены на выплаты и вознаграждения, не признаваемые расходами в целях главы 25 НК РФ (письма Минфина России от 23.04.2010 № 03-03-05/85 и от 11.02.2010 № 03-03-05/25).

Порядок признания расходов в налоговом учете зависит от метода определения доходов и расходов, который применяет организация. Страховые взносы во внебюджетные фонды являются обязательными платежами, так как уплачиваются в соответствии с законодательством. Поэтому при методе начисления датой осуществления названных расходов признается дата их начисления (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ), а при кассовом методе — день уплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Авансы, выданные (полученные) в иностранной валюте

С 2010 года пункт 11 статьи 250 НК РФ действует в новой редакции.

В этом пункте речь идет о внереализационных доходах налогоплательщика в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки такого имущества, как:

• валютные ценности (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте);
• требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Итак, с этого года из состава указанных доходов исключены доходы от переоценки авансов, выданных (полученных) в иностранной валюте.

Аналогичная поправка была внесена и в подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Теперь к внереализационным расходам не относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы по авансам, выданным (полученным) в иностранной валюте.

Определение стоимости материальных расходов

C 2010 года согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, которые выявлены в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при их ремонте, определяется как сумма дохода , учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном пунктами 13 и 20 статьи 250 НК РФ. Это означает, что при списании указанного имущества в производство организация учитывает в расходах полную стоимость данных материально-производственных запасов и прочего имущества (а не в размере суммы налога на прибыль (20%), как это было раньше).

Обратите внимание: если названное имущество оприходовано до 2010 года, а отпускается в производство в 2010 году и позднее, то в расходах для целей налогообложения прибыли учитывается стоимость, по которой оно было принято к учету до 2010 года — то есть в размере суммы налога на прибыль.

Налогоплательщик, который в дальнейшем реализует поименованное выше имущество, вправе уменьшить доходы от реализации также на его стоимость (подпункт 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ). При реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абзаце 2 пункта 2 статьи 254 НК РФ.

Капитальные вложения в арендованное имущество

С 2010 года согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ арендаторы, осуществившие с согласия арендодателя капитальные вложения в арендованное имущество в виде неотделимых улучшений (при условии, что стоимость таких капвложений не возмещается арендодателем), вправе выбирать, как их амортизировать в течение срока действия договора аренды:

• исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств;
• исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для данных капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Если указанной классификацией для конкретных капитальных вложений срок полезного использования не установлен, следует руководствоваться пунктом 6 статьи 258 НК РФ. Согласно этому пункту для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

При применении рассмотренных положений статьи 258 НК РФ у налогоплательщиков нередко возникает вопрос: можно ли произвести перерасчет срока амортизации капитальных вложений в арендованный объект основных средств, если капитальные вложения произведены до вступления в силу этих норм (например, в 2009 году)?

Согласно статье 258 НК РФ срок начисления амортизации может изменяться только в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Изменения налогового законодательства к таким основаниям не относятся. Поэтому в отношении капитальных вложений в арендованные объекты основных средств, амортизация по которым начала начисляться до вступления в силу рассматриваемых новых положений статьи 258 НК РФ, пересчет срока амортизации не производится.

Признание процентов по долговым обязательствам

С 1 января 2010 года действует прежний порядок учета процентов (абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ), который применялся до сентября 2008 года. То есть предельная величина учитываемых процентов по долговым обязательствам в рублях равна ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, а по долговым обязательствам в валюте — 15%.

Вместе с тем указанный выше порядок распространяется только на долговые обязательства, возникшие с 1 ноября 2009 года. В отношении расходов в виде процентов по долговым обязательствам, возникшим до 1 ноября 2009 года, Федеральным законом от 27.12.2009 № 368-ФЗ (далее — Закон № 368-ФЗ) c 1 января по 30 июня 2010 года включительно действие абзаца 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ приостановлено. Поэтому для таких долговых обязательств предельная величина процентов, учитываемых в расходах с 1 января по 30 июня 2010 года, равна:

• ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 2 раза (по долговым обязательствам в рублях);
• 15% (по долговым обязательствам в валюте).

Кроме того, с 2010 года изменился порядок признания доходов и расходов по долговым обязательствам. Так, по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход в целях налогообложения прибыли признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода (абз. 1 п. 8 ст. 272 НК РФ).

Это означает, что теперь при нормировании размера процентов должна использоваться ставка Банка России, действующая на конец каждого месяца, и пересчету по указанной ставке подлежат суммы процентов, начисленные за тот же месяц.

У налогоплательщиков, начисляющих проценты по долговым обязательствам, вопросы о порядке признания их в целях налогообложения возникают в связи с выходом постановления Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 года № 11200/09. Речь идет о долговых обязательствах, которые затрагивают разные налоговые периоды. В данном Постановлении указано, что расходы по процентам исходя из требований статей 265, 269, 272 и 328 НК РФ должны относиться к тем налоговым периодам, в которых у налогоплательщика возникает обязательство по их уплате согласно договору.

В то же время в силу прямой нормы абзаца 2 пункта 4 статьи 328 НК РФ налогоплательщику предоставлено право определять сумму расхода, выплаченного либо подлежащего выплате в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде. Таким образом, сумма процентов относится непосредственно к периоду пользования заемными средствами.

Учитывая названную норму Налогового кодекса, представляется целесообразным признавать проценты по долговым обязательствам в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от того, какие именно условия прописаны в договоре в отношении даты осуществления расчетов по суммам начисленных за период пользования процентов.

Данный подход соответствует общему порядку признания доходов и расходов для целей налогообложения при применении метода начисления, согласно которому доходы и расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (письмо ФНС России от 17.03.2010 № 3-2-06/22 и письма Минфина России от 01.04.2010 № 03-03-06/4/36, 03-03-06/2/63 и 03-03-06/2/62).

Изменения в налогообложении дивидендов

С 2010 года уточнена формула, которая применяется для расчета суммы налога с доходов в виде дивидендов (п. 2 ст. 275 НК РФ).

В частности, изменен порядок исчисления показателя «д». Теперь он рассчитывается как общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей, а не только в пользу получателей — плательщиков налога на прибыль организаций, как было ранее.

Таким образом, при определении показателей «К» и «д» учитывается общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу российских организаций, уплачивающих налог на прибыль, и физических лиц — налоговых резидентов РФ, а также суммы дивидендов, подлежащие распределению в пользу лиц, не являющихся плательщиками налога на прибыль.

В частности, речь идет о дивидендах, выплачиваемых по акциям:

• находящимся в собственности РФ, субъектов РФ или муниципальных образований;
• составляющим имущество паевых инвестиционных фондов.

Причем суммы дивидендов, распределяемые в пользу иностранных организаций, а также физических лиц, не являющихся резидентами РФ, как и прежде, при расчете суммы налога с дивидендов не учитываются (письмо Минфина России от 25.05.2010 № 03-03-05/109).

Если при применении формулы сумма налога на прибыль, подлежащая удержанию с дивидендов (показатель «Н»), составит отрицательную величину, обязанности по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Указанный выше порядок исчисления налога на прибыль распространяется на суммы дивидендов, решения о выплате которых относятся к отчетным периодам, начиная с первого отчетного периода 2010 года. Однако данное изменение не учтено в порядке заполнения декларации по налогу на прибыль. Поэтому до внесения необходимых поправок в названный порядок при заполнении листа 03 декларации организациям-эмитентам необходимо руководствоваться пояснениями, приведенными ФНС России в письме от 10.06.2010 № ШС-37-3/3881. Итак, общую сумму распределяемых дивидендов организации нужно вписывать в строку 040, а не в строку 50, как это пока указано в порядке заполнения декларации (п. 11.2). Кроме того, строку 90 теперь заполнять не нужно, так как ее показатель — это разница значений строки 050 и строк 070 и 080. Напомним, что в строках 070 и 080 отражаются суммы дивидендов, полученных налогоплательщиком от других организаций, в которых он является участником (акционером).

Правильно реагируем на отдельные требования налоговых органов

Опубликовано в ежемесячной информационно-методической газете «Ваш КонсультантИнформ» № 8 (134) август 2010 года

Представление документов повторно

Налогоплательщику необходимо организовать внутренний учет всех документов, которые он сдает в налоговую инспекцию после 1 января 2010 года, поскольку после этой даты инспекторы не вправе повторно истребовать полученные ранее документы (п. 5 ст. 93 Налогового кодекса РФ (далее по тексту НК РФ)).

Эта норма была специально введена в Налоговый кодекс для того, чтобы налоговики наладили свой внутренний учет полученных документов. Потому что налогоплательщик – это не копировальная фабрика. И он не обязан по каждому желанию каждого работника каждой налоговой инспекции многократно копировать одни и те же бумаги.

Поэтому, получив требование, необходимо проверить, подавались ли истребуемые документы после 1 января 2010 года в налоговую инспекцию. Если нет, то можно направить их в ИФНС в ответ на требование и занести в свою собственную опись сданных документов. Если да, то их можно повторно не отправлять.

Если инспекторы затребовали документы, которые налогоплательщик сдавал до 1 января 2010 года, например, в 2009-м или 2008 году, то их ИФНС может запросить еще раз. Но  прислать их в налоговую инспекцию налогоплательщик должен только единожды с обязательной их регистрацией в описи сданных документов.

Предоставление в рамках «камералки» дополнительных документов

При получении требования о представлении документов следует обращать внимание, на какую статью НК РФ ссылаются инспекторы. Если на статью 93, то документы запрошены в рамках налоговой проверки – камеральной или выездной.

Для требования в рамках камеральной проверки важно проверить соблюдение срока: ровно три месяца с даты сдачи проверяемой налоговой декларации. Если этот срок истек, то требование в рамках камеральной проверки уже незаконно (см. постановление Высшего арбитражного суда от 17 ноября 2009 года № 10349/09). На камеральную проверку отводится три месяца. И налоговики вправе требовать документы для проверки только в течение этого срока.

Это ограничение не касается отдела выездных проверок. Они могут запросить документы в рамках собственной проверки.

Но полномочия камерального отдела заканчиваются ровно тогда, когда «камералка» окончена или должна быть окончена — спустя три месяца с момента представления (отправки) налогоплательщиком проверяемой налоговой декларации.

Истребование дополнительных документов при камеральной проверке – это исключение, а не общее правило. Налоговики могут запросить документы только в трех случаях, строго оговоренных в статье 88 НК РФ, – если по налоговой декларации заявлены льготы (пункт 6), или возмещение НДС (пункт 8), или это декларация по НДПИ (пункт 9).

Если налоговый инспектор затребовал документы в ином случае, то это грубейшее нарушение пункта 7 статьи 88 НК РФ. Он содержит прямой запрет на истребование дополнительных документов при «камералках» (см. комментарии в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10 ноября 2009 года по делу № А56 — 17415/2009).

Объяснение, каким звеном в цепочке контрагентов является налогоплательщик

В ходе встречной проверки, вернее при истребовании документов по статье 93.1 НК РФ, инспекция, которая проверяет контрагента, направляет в ИФНС налогоплательщика поручение об истребовании документов. Как правило, в нем налоговики, не стесняясь, требуют целую кучу лишних бумаг. По сделке достаточно представить договор, акт выполненных работ (товарную накладную), счет-фактуру, платежку. Но налоговики требуют еще и договоры на приобретение того товара, который был продан контрагенту, Книгу покупок, объяснительную о том, каким звеном в цепочке контрагентов является налогоплательщик.

Но налогоплательщик не обязан удовлетворять незаконные требования. Тем не менее, оставить такое требование совсем без ответа тоже нельзя. В данном случае можно подготовить письмо, в котором говорится о том, что в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ в рамках встречной проверки могут быть истребованы только те документы, которые касаются деятельности именно проверяемой компании. Взаимоотношения налогоплательщика со своими поставщиками к деятельности проверяемой компании не относятся. Поэтому эти документы под действие статьи 93.1 НК РФ не подпадают и представлению не подлежат.

Такое письмо необходимо направить в три адреса: в свою налоговую вместе с копиями документов, затем в ту инспекцию, в которой состоит на учете ваш контрагент (проверяемый налогоплательщик), но уже без приложения документов и, наконец, в адрес самого контрагента (проверяемого налогоплательщика). В этом случае налоговикам уже не удастся манипулировать данными, полученными по «встречке». А проверяемый налогоплательщик будет точно знать, какой ответ получила его налоговая инспекция.

Блокировка расчетного счета

В настоящее время налоговики допускают очень много нарушений при приостановлении операций по счетам, а также при отмене таких решений. Счет могут заблокировать одновременно с выставлением инкассового поручения на взыскание недоимки, по ошибке, за неисполнение каких-то требований и т. д. Налоговики не понимают, насколько серьезно для налогоплательщика приостановление операций по его счету.

При этом они часто игнорируют тот факт, что обязанность по уплате недоимки прекращается ровно в момент предъявления платежки в банк при наличии достаточных средств на счете. Значит, не позднее следующего дня они обязаны разблокировать счет. А у нас налоговики зачастую этого не делают, ссылаясь на то, что еще не разнесена информация по лицевым счетам. Однако в статье 45 НК РФ идет речь об исполнении обязанности по уплате налога, ничего про разноску по лицевым счетам не говорится.

Таким образом, инспекция не исполняет требования статьи 76 НК РФ, которая гласит, что если основания для приостановления отпали, то решение о приостановлении должно быть отменено не позднее следующего дня. Но они, как правило, решение не отменяют, грубейшим образом нарушая закон.

Но с 1 января 2010 года у налогоплательщиков появилось дополнительное средство воздействия на налоговую инспекцию в подобном случае – возможность взыскать проценты за каждый календарный день просрочки разблокировки счета (п. 9.2 ст. 76 НК РФ).

Передача материалов проверки в правоохранительные органы

С 31 декабря 2009 года Федеральным законом от 29 декабря 2009 года № 383-ФЗ была смягчена уголовная ответственность за налоговые преступления.

Одно из самых позитивных изменений в том, что увеличены пороговые значения крупного и особо крупного размера неуплаченных налогов, с которых наступает уголовная ответственность. Для организаций крупный размер подняли с 500 тыс. до 2 млн руб., а особо крупный – с 2 до 10 млн руб. ( прим. 1 ст. 199 Уголовного кодекса РФ).

В связи с этим следует отметить два важных момента.

Новые пороговые значения применяются к любым периодам. То есть закон имеет обратную силу, даже несмотря на то, что в нем этого не написано. Это общий принцип уголовного законодательства – закон, смягчающий уголовную ответственность, имеет обратную силу. Поэтому если на руководство организации завели уголовное дело за налоги, не уплаченные в 2008-м или 2009 году, то дело подлежит пересмотру. А если сумма неуплаты меньше нынешнего порогового значения, то дело подлежит прекращению.

Второй момент очень общий, но важный. Часто налогоплательщики неправильно понимают норму Уголовного кодекса, мол, если сумма неуплаченного налога соответствует пороговой величине – то тюрьмы не избежать! Но это не так.

Эта сумма является только необходимым условием для наступления ответственности, но одного его недостаточно. Потому что есть еще одно необходимое условие, которое, будучи отдельно взятым, тоже не является достаточным само по себе. То есть для наступления уголовной ответственности должны быть единовременно выполнены два необходимых условия.

Первое – это размер неуплаченной суммы. А второе – это наличие субъективной стороны преступления, то есть прямого умысла или, иначе говоря, вины.

Если организация не уплатила определенную сумму налогов из-за счетной ошибки, ошибки бухгалтера, неправильной трактовки закона или еще по каким-то обстоятельствам, то это вина в форме неосторожности. И уголовная ответственность здесь не наступает.

А чтобы ставить вопрос о привлечении должностных лиц организации к уголовной ответственности, необходимо доказать, что они действовали с прямым умыслом. То есть в расходы включались определенные суммы с единственной целью – уклониться от уплаты налогов. При этом директор или главбух понимали, что совершают преступление.

Формула прямого умысла проста – знал, предвидел, желал. Если правоохранительные органы не располагают доказательствами этого, то и говорить об уголовном преступлении не приходится.

Представление документов повторно

Налогоплательщику необходимо организовать внутренний учет всех документов, которые он сдает в налоговую инспекцию после 1 января 2010 года, поскольку после этой даты инспекторы не вправе повторно истребовать полученные ранее документы (п. 5 ст. 93 Налогового кодекса РФ (далее по тексту НК РФ)).

Эта норма была специально введена в Налоговый кодекс для того, чтобы налоговики наладили свой внутренний учет полученных документов. Потому что налогоплательщик – это не копировальная фабрика. И он не обязан по каждому желанию каждого работника каждой налоговой инспекции многократно копировать одни и те же бумаги.

Поэтому, получив требование, необходимо проверить, подавались ли истребуемые документы после 1 января 2010 года в налоговую инспекцию. Если нет, то можно направить их в ИФНС в ответ на требование и занести в свою собственную опись сданных документов. Если да, то их можно повторно не отправлять.

Если инспекторы затребовали документы, которые налогоплательщик сдавал до 1 января 2010 года, например, в 2009-м или 2008 году, то их ИФНС может запросить еще раз. Но  прислать их в налоговую инспекцию налогоплательщик должен только единожды с обязательной их регистрацией в описи сданных документов.

Предоставление в рамках «камералки» дополнительных документов

При получении требования о представлении документов следует обращать внимание, на какую статью НК РФ ссылаются инспекторы. Если на статью 93, то документы запрошены в рамках налоговой проверки – камеральной или выездной.

Для требования в рамках камеральной проверки важно проверить соблюдение срока: ровно три месяца с даты сдачи проверяемой налоговой декларации. Если этот срок истек, то требование в рамках камеральной проверки уже незаконно (см. постановление Высшего арбитражного суда от 17 ноября 2009 года № 10349/09). На камеральную проверку отводится три месяца. И налоговики вправе требовать документы для проверки только в течение этого срока.

Это ограничение не касается отдела выездных проверок. Они могут запросить документы в рамках собственной проверки.

Но полномочия камерального отдела заканчиваются ровно тогда, когда «камералка» окончена или должна быть окончена — спустя три месяца с момента представления (отправки) налогоплательщиком проверяемой налоговой декларации.

Истребование дополнительных документов при камеральной проверке – это исключение, а не общее правило. Налоговики могут запросить документы только в трех случаях, строго оговоренных в статье 88 НК РФ, – если по налоговой декларации заявлены льготы (пункт 6), или возмещение НДС (пункт 8), или это декларация по НДПИ (пункт 9).

Если налоговый инспектор затребовал документы в ином случае, то это грубейшее нарушение пункта 7 статьи 88 НК РФ. Он содержит прямой запрет на истребование дополнительных документов при «камералках» (см. комментарии в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10 ноября 2009 года по делу № А56 — 17415/2009).

Объяснение, каким звеном в цепочке контрагентов является налогоплательщик

В ходе встречной проверки, вернее при истребовании документов по статье 93.1 НК РФ, инспекция, которая проверяет контрагента, направляет в ИФНС налогоплательщика поручение об истребовании документов. Как правило, в нем налоговики, не стесняясь, требуют целую кучу лишних бумаг. По сделке достаточно представить договор, акт выполненных работ (товарную накладную), счет-фактуру, платежку. Но налоговики требуют еще и договоры на приобретение того товара, который был продан контрагенту, Книгу покупок, объяснительную о том, каким звеном в цепочке контрагентов является налогоплательщик.

Но налогоплательщик не обязан удовлетворять незаконные требования. Тем не менее, оставить такое требование совсем без ответа тоже нельзя. В данном случае можно подготовить письмо, в котором говорится о том, что в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ в рамках встречной проверки могут быть истребованы только те документы, которые касаются деятельности именно проверяемой компании. Взаимоотношения налогоплательщика со своими поставщиками к деятельности проверяемой компании не относятся. Поэтому эти документы под действие статьи 93.1 НК РФ не подпадают и представлению не подлежат.

Такое письмо необходимо направить в три адреса: в свою налоговую вместе с копиями документов, затем в ту инспекцию, в которой состоит на учете ваш контрагент (проверяемый налогоплательщик), но уже без приложения документов и, наконец, в адрес самого контрагента (проверяемого налогоплательщика). В этом случае налоговикам уже не удастся манипулировать данными, полученными по «встречке». А проверяемый налогоплательщик будет точно знать, какой ответ получила его налоговая инспекция.

Блокировка расчетного счета

В настоящее время налоговики допускают очень много нарушений при приостановлении операций по счетам, а также при отмене таких решений. Счет могут заблокировать одновременно с выставлением инкассового поручения на взыскание недоимки, по ошибке, за неисполнение каких-то требований и т. д. Налоговики не понимают, насколько серьезно для налогоплательщика приостановление операций по его счету.

При этом они часто игнорируют тот факт, что обязанность по уплате недоимки прекращается ровно в момент предъявления платежки в банк при наличии достаточных средств на счете. Значит, не позднее следующего дня они обязаны разблокировать счет. А у нас налоговики зачастую этого не делают, ссылаясь на то, что еще не разнесена информация по лицевым счетам. Однако в статье 45 НК РФ идет речь об исполнении обязанности по уплате налога, ничего про разноску по лицевым счетам не говорится.

Таким образом, инспекция не исполняет требования статьи 76 НК РФ, которая гласит, что если основания для приостановления отпали, то решение о приостановлении должно быть отменено не позднее следующего дня. Но они, как правило, решение не отменяют, грубейшим образом нарушая закон.

Но с 1 января 2010 года у налогоплательщиков появилось дополнительное средство воздействия на налоговую инспекцию в подобном случае – возможность взыскать проценты за каждый календарный день просрочки разблокировки счета (п. 9.2 ст. 76 НК РФ).

Передача материалов проверки в правоохранительные органы

С 31 декабря 2009 года Федеральным законом от 29 декабря 2009 года № 383-ФЗ была смягчена уголовная ответственность за налоговые преступления.

Одно из самых позитивных изменений в том, что увеличены пороговые значения крупного и особо крупного размера неуплаченных налогов, с которых наступает уголовная ответственность. Для организаций крупный размер подняли с 500 тыс. до 2 млн руб., а особо крупный – с 2 до 10 млн руб. ( прим. 1 ст. 199 Уголовного кодекса РФ).

В связи с этим следует отметить два важных момента.

Новые пороговые значения применяются к любым периодам. То есть закон имеет обратную силу, даже несмотря на то, что в нем этого не написано. Это общий принцип уголовного законодательства – закон, смягчающий уголовную ответственность, имеет обратную силу. Поэтому если на руководство организации завели уголовное дело за налоги, не уплаченные в 2008-м или 2009 году, то дело подлежит пересмотру. А если сумма неуплаты меньше нынешнего порогового значения, то дело подлежит прекращению.

Второй момент очень общий, но важный. Часто налогоплательщики неправильно понимают норму Уголовного кодекса, мол, если сумма неуплаченного налога соответствует пороговой величине – то тюрьмы не избежать! Но это не так.

Эта сумма является только необходимым условием для наступления ответственности, но одного его недостаточно. Потому что есть еще одно необходимое условие, которое, будучи отдельно взятым, тоже не является достаточным само по себе. То есть для наступления уголовной ответственности должны быть единовременно выполнены два необходимых условия.

Первое – это размер неуплаченной суммы. А второе – это наличие субъективной стороны преступления, то есть прямого умысла или, иначе говоря, вины.

Если организация не уплатила определенную сумму налогов из-за счетной ошибки, ошибки бухгалтера, неправильной трактовки закона или еще по каким-то обстоятельствам, то это вина в форме неосторожности. И уголовная ответственность здесь не наступает.

А чтобы ставить вопрос о привлечении должностных лиц организации к уголовной ответственности, необходимо доказать, что они действовали с прямым умыслом. То есть в расходы включались определенные суммы с единственной целью – уклониться от уплаты налогов. При этом директор или главбух понимали, что совершают преступление.

Формула прямого умысла проста – знал, предвидел, желал. Если правоохранительные органы не располагают доказательствами этого, то и говорить об уголовном преступлении не приходится.

Опубликовано в «Ваш Консультант Информ» №9 (135) сентябрь 2010 года

В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ (далее по тексту НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее по тексту ЕНВД) для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Согласно п. 1 ст. 784 Гражданского кодекса РФ (далее по тексту ГК РФ) перевозка грузов и пассажиров осуществляется на основании договора перевозки. Исходя из ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Согласно ст. 632 ГК РФ по договору аренды транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

Услуги по управлению транспортным средством включают такие действия, как вождение, пилотирование, а также иные необходимые при этом услуги, например навигационные, услуги связи и т.п., конкретный комплекс которых зависит от вида и технических характеристик транспортного средства.

Под технической эксплуатацией понимается осуществление мер по поддержанию транспортного средства в технически нормальном, годном к использованию состоянии (смазка, замена сменных деталей, регулировка механизмов, контроль за приборами и т.п.). Обе разновидности услуг тесно связаны между собой, и их разделение в практическом плане нецелесообразно. Поэтому и в договоре их оказание предполагается в комплексе.

Статья 346.26 НК РФ не содержит указания на то, что система налогообложения в виде ЕНВД применяется при оказании услуг по управлению транспортными средствами и технической эксплуатации.

В целях применения ЕНВД необходимо отличать аренду транспортного средства (пусть и совмещенную с услугами по управлению им) от непосредственно перевозки, о которой идет речь в гл. 26.3 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 30.06.2009 года N 03-11-09/229, Постановления ФАС ВСО от 24.04.2008 года N А78-3873/07-С3-12/227-Ф02-1121/08, ФАС УО от 07.02.2008 года N Ф09-182/08-С3).

Предпринимательская деятельность по передаче в аренду транспортного средства с экипажем не может рассматриваться в качестве деятельности, связанной с оказанием услуг по перевозке пассажиров и грузов, и, соответственно, такая деятельность не подлежит переводу на уплату ЕНВД.

Если арендатор заключает договор в целях коммерческой эксплуатации транспортного средства, то есть в целях использования его технических возможностей для удовлетворения хозяйственных потребностей в коммерческих целях (с целью получения прибыли) (ст. 636 ГК РФ), то одна из возможностей такой эксплуатации может заключаться в использовании транспортного средства для оказания транспортных услуг третьим лицам. При этом  п. 2 ст. 638 ГК РФ  устанавливает право арендатора на свободное (от своего имени и без разрешения арендодателя) заключение соответствующих договоров с третьими лицами (заказчиками услуги).

Законодатель, однако, устанавливает при этом ограничение — целевое использование арендованного имущества. Это значит, что при заключении договоров арендатор должен использовать транспортное средство в соответствии с целями, указанными в договоре аренды данного транспортного средства. Если они в договоре не указаны, то таким критерием является назначение данного транспортного средства. Например, грузовые транспортные средства должны использоваться для перевозки грузов и т.д.

В такой ситуации именно арендатор оказывает услуги по перевозке пассажиров и грузов, и именно его деятельность, а не арендодателя, может переводиться на уплату ЕНВД (см. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2009 года по делу N А81-1601/2009). При этом не имеет значение, на основании какого договора исполнителем арендовано транспортное средство: с экипажем или без экипажа.

Таким образом, на основании первичных документов следует определить, кто является исполнителем услуг по договорам перевозки, и только после этого решать вопрос о правомерности применения системы налогообложения в виде ЕНВД.

22 июля 2010 г. от посетителя Максим к нам поступил вопрос:

Для корректного формирования акта сверки в разрезе по договорам возможно ли  использование вспомогательного счета бух.учета (и какого именно) при проведении корректировки взаиморасчетов для зачета взаимных требований по разным договорам с контрагентом?

Отвечает на вопрос старший аудитор Башлыкова Елена Александровна.

Как правило, для отражения зачета взаимных требований в бухгалтерском учете никакой дополнительный счет не нужен, просто выполняется проводка, например, Дт 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Однако при использовании программных продуктов с целью корректного формирования информации о расчетах с контрагентом в разрезе договоров (для отражения в акте сверки) можно использовать любой счет в качестве вспомогательного. Это может быть, например, субсчет к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Но если другие субсчета к счету 76 используются для отражения отдельных хозяйственных операций с этим контрагентом (или могут использоваться), то лучше применять любой счет, не занятый в Плане счетов, например, 78. При этом в учетной политике следует описать использование вспомогательного счета и указать его номер при отражении зачета взаимных требований в бухгалтерском учете. В таком случае в акте сверки расчеты по договорам будут закрыты, но следует учесть, что общий оборот как по дебету, так и по кредиту, отраженный в акте сверки, будет увеличен на сумму зачета взаимных требований.

Задать вопрос или проконсультироваться с аудитором вы можете по этой ссылке или на страничке «Аудит и оценка» в подпункте «Вопрос-ответ».

В ближайшее время вы получите ответ в рубрике Вопрос-ответ.